【摘  要】信息不对称是现实经济活动中普遍存在的经济现象。税务稽查作为解决信息不对称问题的重要手段虽然发挥了积极作用，但从税收实践来看，目前还存在一些问题。文章试图借助信息不对称理论、税收博弈分析，从经济学角度提出进一步强化与规范税务稽查的思路与设想。

【关键词】信息不对称；税收博弈；激励相容约束

【中图分类号】　     【文献标识码】A      【文章编号】1007-7723（2005）03-

【收稿日期】2005-01-25

【作者简介】孙华阳（1972—），男，浙江湖州人，浙江大学经济学院公共管理专业研究生，研究方向：税收理论。

我国的税务稽查工作起步较晚，发展较快，作为税收征管的重要组成部分，它对公平税收秩序，保证税收收入稳定增长发挥了积极作用，在减少税务机关与纳税人外部信息不对称方面所起的作用也显而易见。但是，由于导致税收活动中信息不对称的原因是多方面的，具有一定的复杂性，因此从目前税务稽查工作实践看，存在着一定的缺陷：

一是理论基础薄弱，稽查定位模糊。

1993年税收征管法实施以后，国家就将税务稽查定位于具有“外反偷骗、内防不廉”的双重职能的税务执法部门。与此相适应，各地组建的税务稽查部门在级别上也比其他分局高靠半格。从理论上分析，“外反偷骗、内防不廉”能够起到减少信息不对称的效果：一方面，通过税务稽查加大对涉税违法案件的查处力度，提高稽查概率，从而遏制纳税人的偷逃税倾向；另一方面，通过税务稽查及时发现税收征管工作中存在的漏洞，增加违规执法被发现的概率，从而监督制约税务人员的日常行政行为。但由于没有系统的理论加以固化，后一种职能的实际执行情况并不理想。

二是政策执行不到位，纳税人心里预期不稳定。

真正要将税务稽查作为激励机制来促使纳税人讲真话，提高纳税人的税收遵从的一种激励机制，需要满足许多前提条件。特别是要使纳税人形成比较稳定的心里预期，即偷逃税行为会受到惩罚，惩罚的成本高于偷逃税的收益。而从目前税收实践来，这一点往往比较欠缺。首先，日常稽核与重点稽查在对偷逃税问题的处理方式上存在明显差异，前者的处罚力度明显低于后者；其次，稽查的案源选择缺乏科学性，稽查的“盲点”和“盲区”在部分地区和行业不同程度地存在。再次，涉税案件移送工作难度较大，“以罚代刑”现象依然存在。

受上述因素的影响，纳税人往往会误以为税法刚性不强，变通余地较大，自身的偷逃税行为未必会导致收益减少；或者认为在发生偷逃税行为后，可以通过种种方式，如贿赂税务人员、寻求地方保护等，使自己不受处罚或免受处罚。如此一来，税收处罚就会成为不可置信威胁，纳税人就会更多地“逆向选择”，通过偷逃税来增加自身的利益。

三是制度安排存在缺陷，让当事人讲真话的手段不多。

目前，由于各级税务机关都重视了税收宣传和纳税服务，纳税人对税收制度的掌握程度与前几年相比，已有了明显的改善。相反，对于税务机关来说，由于日常经济活动中涉税信息量大、面广、采集难度大等特点，对纳税人的信息掌握还是处于明显的劣势。在这种情况下，如何通过税务稽查让纳税人选择诚信纳税呢？从目前税收实践来看，在税务稽查环节，还没有以法律形式确定的促使被查对象交代偷逃税事实的激励机制，这在实际工作中造成了被动。

四是以收入考核为主，激励机制单一。

目前，一些稽查部门将稽查收入总量作为考核稽查人员的唯一指标或主要指标。这显然是不够科学的。因为，在实际工作中，除了成员努力程度以外，还有许多因素可能影响税务稽查的结果。由于条件所限，组织很难准确观察到成员工作的努力程度，而只能观察到结果。在这种情况下，如果一味地强调收入任务，稽查人员很可能会选择最大化自己效用水平的努力程度，形成“道德风险”。

对此，笔者认为应重点从五个方面着手，以进一步强化与规范税务稽查，使其能充分有效地发挥应有的作用。

其一，要保障纳税人政策参与权和司法救济权，完善税收博弈机制。

在税收征纳关系中，纳税人客观上处于弱势地位，因此有必要通过法律规范来提高纳税人的法律地位，确保纳税人的权利。现阶段在税收政策制订和调整过程中应该引入征求意见制和听证制，并加大税收政策的披露力度，以充分保障纳税人的政策参与权。

保障纳税人在税收制度制订中的参与权，其实质是将税收博弈环节前移，使纳税人可以通过立法环节的博弈来降低税负，从而减少在结果博弈中选择偷逃税的概率。在税收实践中，确定个体工商户税收定额时采用的民主评税议税制度，其实就是一种有益尝试。通过民主评税议税产生的税收定额，一定程度上较好地解决了税收的公平与效率问题，减少了纳税人通过偷逃税减轻税负的策略取向。

当然，有了好的制度，还要通过法律救济作为保障，以使纳税人在自身权益受到侵害时，能及时地获得司法救济。为此，有必要设立税务法院，专司税务司法救济工作。

其二，要依托信息化建设，完善信息采集和组织体系。

进行税务稽查只是对纳税人的一种威胁，其作用大小主要取决于能否发现真正的偷逃税行为。而且实施税务稽查是受成本约束的，不可能为了取得充分、真实的纳税信息而对所有纳税人进行全面稽查。要解决这一问题，就必须依托信息化建设的推进，消除信息孤岛，实行信息数据集中处理，提高数据应用质量和水平。

同时，由于税收信息化建设的深入推进，使税务稽查实现扁平化、专业化管理成为可能。为此，可以考虑在条件成熟的时候将国税、地税机关的稽查部门进行合并，组建若干个跨省（市）的大区稽查局，由国家税务总局稽查局垂直领导。在大区稽查局下，设省、市两级稽查机构，撤销县级专门的稽查机构，省、市范围内全部实行一级稽查。同时，将税收征管中的日常稽核和纳税评估等具有检查实质的工作统一归并到税务稽查部门。建立比较独立、超脱的稽查部门能充分利用和整合现有资源，减少税务稽查成本，真正实现“外反偷骗、内防不廉”的目标。

其三，要完善执法办案手段，增强工作有效性。

税务机关经常对纳税人进行检查是对纳税人的一种干扰，会产生较大的税收额外负担。因此，必须合理确定税收检查面，并且一旦实施稽查就必须将事实查清。根据对税收博弈模型的分析，检查和处罚都是防止和减少偷逃税行为的有效措施，而且高处罚率比高检查率更加有效。因此，应该控制稽查面，使深化稽查深度成为主要的目标取向，通过稽查选案质量的提高，使稽查的针对性进一步加强。

税收博弈是一种重复博弈，而且是税务机关与多个纳税人的重复博弈。当对一个纳税人的偷逃税行为或纳税人一次偷逃税行为不处罚或从轻处罚时，纳税人就会进行更多次或有更多的纳税人选择偷逃税。但是，处罚过重同样会产生一些不良后果，比如处罚过重会使某些纳税人由于无力负担而无法实施，使处罚流于形式。因此，也不能单纯依赖严厉的处罚，而应该采取较为灵活适度的方法。可以在税法规定的处罚幅度内，根据纳税人的配合程度给予从轻或从重处罚。当稽查部门获取所需要的材料有困难时，也可以要求纳税人提供证实自己诚信纳税的证据。如果纳税人不能提供，则反证稽查部门的偷逃税假设成立，可以作为案件定性的依据。

其四，要建立税务稽查评价体系，发挥声誉机制作用。

声誉是一种博弈策略投资，由于税收博弈一般都不是一次性的，而是多次性的重复博弈。在这种情况下，纳税人必须考虑自己的声誉，因为其价值取决于过去的行为，通过改进声誉，可以提高自己未来的价值和收益。税务机关可以建立税务稽查评价体系，对稽查结案的纳税人建立稽查档案，作为纳税信誉等级管理的一项重要指标。对稽查未发现问题的，可以确定一个免检期，并作为推荐评定诚信纳税企业的主要依据，及时享受各项税收优惠政策，使诚信纳税者在受到社会尊重与信赖的同时，实实在在地降低纳税成本，促进生产经营。对发现有涉税问题的企业，则给予一定的惩罚性管理待遇，如对偷逃的税款，不仅要补缴，还要加收滞纳金、罚款；对性质严重的，依法移送公安机关追究刑事责任；对查实的偷逃税行为进行曝光；在一定期限内增加稽查概率，以及取消税收优惠政策等。

其五，构建科学的内部管理机制，实现“相容性激励”。

要加大进入成本和退出成本。凡是进入税务稽查部门的，均应通过资格认定。积极探索和推行稽查人员等级制和稽查主、协查制度，建立依托计算机管理的工作质量考核体系，并将工作质量与稽查人员的收入报酬挂钩，推行绩效工资制度。稽查人员一旦被发现有违法违规行为，则要加大处罚力度，并及时清除出稽查队伍。对违反法律的，要坚决绳之以法，决不姑息迁就。

要形成有效的监督制约机制。在选案环节，除了专案检查的案件外，尽量通过选案软件进行选案。在检查环节，建立健全首查责任制。全面推行案件复查制度，并将复查结果与个人考核挂钩。在审理环节，实行初审、复审和集体审理三级审理制度，坚持重大案件集体审理制度。在执行环节，严格执行滞纳金制度，对税收违法行为涉嫌犯罪的案件，及时移送公安机关处理。

要降低内部监督成本。提高信息化管理水平，逐步建立起以计算机网络为依托，覆盖面广的监督制约体系，通过人机结合的办法加强对稽查各环节的监督制约。同时，要丰富监督制约的形式，将外部监督作为内部监督的有效补充，降低内部监督成本。

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